Warszawa, 2005-08-09

Pan
Longin Pastusiak
Marszałek Senatu
Rzeczypospolitej Polskiej
Warszawa

Szanowny Panie Marszałku,

W związku z oświadczeniem Pana Senatora Adama Bieli, złożonym na 78 posiedzeniu Senatu Rzeczypospolitej Polskiej, w sprawie niepublicznych zakładów opieki zdrowotnej, przekazuję wyjaśnienia w interesującej Pana kwestii.

Zgłoszone w oświadczeniu problemy dotyczą:

- odrębności podmiotowej niepublicznego zakładu opieki zdrowotnej w stosunku do osoby założyciela (osoby prawnej, osoby fizycznej lub spółek tych osób) i korzystania przez te zakłady ze zwolnienia z podatku dochodowego, na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (updop),

- kwalifikowania zysków osób fizycznych z tytułu prowadzenia niepublicznego zakładu opieki zdrowotnej przez spółki cywilne do źródeł przychodów, określonych w art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (updof), tj. kapitałów pieniężnych i praw majątkowych, a nie do przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej (art. 10 ust. 1 pkt 3 updof).

- nadania niepublicznemu zakładowi opieki zdrowotnej przez urząd skarbowy numeru identyfikacyjnego "NIP".

- prowadzenia przez niepubliczny zakład opieki zdrowotnej ksiąg handlowych oraz sporządzania sprawozdań finansowych, zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 5 ustawy o rachunkowości,

- zawierania umów z Narodowym Funduszem Zdrowia,

- podjęcia przez Ministra Finansów działań mających na celu przywrócenie praworządności w zakresie funkcjonowania niepublicznych zakładów opieki zdrowotnej w relacji do istniejącego systemu podatkowego.

Pan Senator wyraża pogląd, zgodnie z którym niepubliczny zakład opieki zdrowotnej jest odrębnym podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, na podstawie art. 1 updop, bowiem przepisy ustawy o zakładach opieki zdrowotnej (ustawy o zoz) jednoznacznie określają, że założyciel niepublicznego zakładu opieki zdrowotnej oraz sam zakład, to dwie całkowicie różne jednostki prawne.

Wspomniane stanowisko dotyczy również zakładu opieki zdrowotnej, utworzonego i kierowanego przez spółkę cywilną. Wpływy niepublicznego zakładu opieki zdrowotnej stanowią dochód jednostki organizacyjnej nieposiadającej osobowości prawnej i podlegają obciążeniu podatkiem dochodowym od osób prawnych. Zdaniem Pana Senatora niepublicznemu zakładowi opieki zdrowotnej przysługuje, zatem prawo do korzystania ze zwolnienia od podatku dochodowego, na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 updop. Taki zakład powinien prowadzić samodzielnie księgi rachunkowe i na ich podstawie sporządzać sprawozdania finansowe oraz ma prawo do nadania numeru identyfikacji podatkowej "NIP"

Odnosząc się do przedstawionego przez Pana Senatora poglądu chciałbym zauważyć, iż ustawa o zakładach opieki zdrowotnej definiuje zakład opieki zdrowotnej, jako wyodrębniony organizacyjnie zespół osób i środków majątkowych, utworzony i utrzymywany w celu udzielania świadczeń zdrowotnych i promocji zdrowia (art. 1 ust. 1 ustawy o zoz). Zakład opieki zdrowotnej może być odrębną jednostką organizacyjną, częścią innej jednostki organizacyjnej lub jednostką organizacyjną podległą innej jednostce organizacyjnej (art. 2 ust. 2 ustawy o zoz).

Przyznane przez ustawodawcę wyodrębnienie dotyczy wyłącznie organizacji zakładu opieki zdrowotnej, a nie wyodrębnienia prawnego, które przesądza o jego samodzielności. Zgodnie bowiem z ustawą o zakładach opieki zdrowotnej jedynie samodzielny publiczny zakład opieki zdrowotnej posiada osobowość prawną (art. 35b ust. 3). Ustawa ta nie daje natomiast przymiotu osobowości prawnej niepublicznemu zakładowi opieki zdrowotnej.

Pragnę zauważyć, iż wyodrębnienia organizacyjnego, o którym mowa w art. 1 ust. 1 ustawy o zoz, w żadnym przypadku nie można utożsamiać z odrębnością bytu prawnego, dla którego decydujące znaczenie ma zdolność prawna i zdolność do czynności prawnych wraz z odpowiedzialnością za zobowiązania oraz uprawnieniem do reprezentacji danego podmiotu wobec osób trzecich. Niepubliczny zakład opieki zdrowotnej nie posiada osobowości prawnej i nie jest też niezależną od osoby założyciela (osoby prawnej, osoby fizycznej lub spółki tych osób) jednostką organizacyjną niemającą osobowości prawnej, która funkcjonuje samodzielnie w obrocie prawnym.

Oznacza to, że niepubliczny zakład opieki zdrowotnej nie może być podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, w rozumieniu art. 1 updop. W związku z powyższym, taki zakład nie może skorzystać ze zwolnienia od podatku dochodowego, na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 updop. Ze wspomnianego zwolnienia może natomiast skorzystać założyciel zakładu, ale tylko ten, który nie jest przedsiębiorstwem, spółdzielnią lub spółką, o ile spełnia warunki określone w tym przepisie (art .17 ust. 1c pkt 1 updop).

Nie mogę również zgodzić się z poglądem Pana Senatora, że w przypadku, gdy niepubliczny zakład opieki zdrowotnej jest prowadzony przez spółkę cywilną osób fizycznych, to ewentualne zyski wypłacane na rzecz tej spółki przez niepubliczny zakład opieki zdrowotnej powinny zostać zakwalifikowane, jako przychody podatkowe ze źródła przychodów - kapitały pieniężne i prawa majątkowe, zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 7 oraz art. 18 updof.

Uprzejmie informuję, że w art. 17 updof enumeratywnie wymieniono przychody kwalifikowane do kapitałów pieniężnych, są to m.in. odsetki od pożyczek, odsetki (dyskonto) od papierów wartościowych, dywidendy i inne przychody z tytułu udziału w zyskach osoby prawnej. W art. 18 updof określono natomiast, iż do praw majątkowych zalicza się w szczególności przychody z praw autorskich i praw pokrewnych w rozumieniu odrębnych przepisów, praw do projektów wynalazczych, praw do topografii układów scalonych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również z odpłatnego zbycia tych praw.

Za prawa majątkowe, w rozumieniu wspomnianego przepisu, uważa się na przykład: przychody z tytułu praw autorskich lub odpłatnego zbycia tego prawa, rentę której tytuł prawny stanowi rozporządzenie ostatniej woli, wynagrodzenie za pracę wypłacone żonie po zmarłym pracowniku, przychody uzyskane ze sprzedaży przedpłaty na samochód osobowy.

Z tych względów nie jest dopuszczalne kwalifikowanie przychodów osób fizycznych uzyskanych z tytułu prowadzenia pozarolniczej działalności gospodarczej w formie niepublicznego zakładu opieki zdrowotnej do źródeł przychodów, o których mowa w art. 10 ust 1 pkt 7 updof, w związku z art. 17 i 18 updof, gdyż przychody te nie mieszczą się w zakresie przedmiotowym określonym w tych przepisach.

W myśl przepisów ustawy o swobodzie działalności gospodarczej osoba fizyczna, wspólnicy spółki cywilnej osób fizycznych są przedsiębiorcami, dlatego też przychody uzyskane z tytułu prowadzenia niepublicznego zakładu opieki zdrowotnej, należy zakwalifikować do przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 updof.

Jeżeli chodzi o pozostałe kwestie poruszone w oświadczeniu, uprzejmie wyjaśniam, że z uwagi na fakt, iż niepubliczny zakład opieki zdrowotnej nie jest niezależnym podmiotem samodzielnie występującym w obrocie prawnym, ani też nie jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, to tym samym nie podlega obowiązkowi ewidencyjnemu oraz nie jest uprawniony do otrzymania numeru identyfikacji podatkowej, zwanego numerem "NIP".

Obowiązkowi temu, zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników i płatników, podlegają tylko osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, które na podstawie odrębnych ustaw są podatnikami. Ponadto obowiązkowi ewidencji podlegają inne podmioty, jeżeli na podstawie odrębnych ustaw są podatnikami, w szczególności zakłady (oddziały) osób prawnych oraz płatnicy podatków, którzy również otrzymują "NIP.

Biorąc powyższe pod uwagę, również nie ma podstaw do prowadzenia przez niepubliczny zakład opieki zdrowotnej odrębnych ksiąg rachunkowych i sporządzania sprawozdań finansowych, o których mowa w ustawie o rachunkowości (art. 12 i art. 45). W tej sytuacji zasady prowadzenia rachunkowości zależeć powinny od formy prawnej podmiotu, który utworzył niepubliczny zakład opieki zdrowotnej.

Zgodnie ze stanowiskiem Ministerstwa Zdrowia umowę o udzielanie świadczeń opieki zdrowotnej z Narodowym Funduszem Zdrowia zawiera osoba uprawniona do reprezentowania podmiotu, który utworzył niepubliczny zakład opieki zdrowotnej, w przypadku, gdy niepubliczny zakład opieki zdrowotnej nie posiada osobowości prawnej.

Odnosząc się do kwestii zawartej w ostatnim pytaniu Pana Senatora uprzejmie wyjaśniam, iż nie mogę udzielić skonkretyzowanej odpowiedzi, bowiem brak jest w nim informacji, na czym polega wspomniana nieprawidłowość "w zakresie funkcjonowania niepublicznych zakładów opieki zdrowotnej w relacji do istniejącego systemu podatkowego".

Z poważaniem

Z upoważnienia Ministra Finansów

PODSEKRETARZ STANU

Jarosław Neneman