W odpowiedzi na pismo Pana Marszałka z dnia 13 sierpnia 2003 r. w sprawie oświadczenia złożonego przez Pana Senatora Józefa Sztorca podczas 44 posiedzenia Senatu RP w dniu 8 sierpnia 2003 r. odnośnie kwestii związanych z trybem rozliczania nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za miesiąc grudzień 2000 r., po otrzymaniu wyjaśnień od Podsekretarza Stanu w Ministerstwie Finansów - Pani Elżbiety Muchy, uprzejmie informuję co następuje:

1. Ustawą z dnia 17 listopada 2000 r. zmieniona została z dniem 1 stycznia 2001 r. treść art. 21 ust. 4 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym. Zgodnie z brzmieniem tego przepisu, obowiązującego przed nowelizacją, urząd skarbowy mógł ograniczyć kwotę zwrotu podatku, jeżeli kwota zwrotu różnicy podatku dla podatnika dokonującego sprzedaży towarów opodatkowanych stawkami niższymi niż stawka podstawowa przekracza kwotę wynosząc 22% całości obrotu opodatkowanego stawkami obniżonymi. Jednakże mógł to uczynić na okres nie dłuższy niż 3 miesiąca. Po 3 miesiącach urząd skarbowy był obowiązany zwrócić całą kwotę różnicy podatku bez względu na to jaka była wysokość obrotów na stawce obniżonej (nawet jeżeli wykazali oni w deklaracji tylko 1 zł sprzedaży opodatkowanej obniżoną stawką). Natomiast zgodnie z brzmieniem obowiązującym po zmianie podatnik mógł otrzymać zwrot podatku od wysokości kwoty wynoszącej 22% całości obrotu opodatkowanego stawkami obniżonymi.

Przepis w brzmieniu przed zmianą jak i po zmianie nie miał - zgodnie z art. 21 ust. 5 - zastosowania, jeżeli wysokość zwrotu różnicy podatku była uzasadniona charakterem działalności podatnika, jej sezonowością lub nabyciem towarów i usług o charakterze inwestycyjnym (zaliczanych przez podatnika do środków trwałych).

Należy zaznaczyć, że przedmiotowy przepis nie dotyczył ani wysokości stawek, ani obowiązku podatkowego, który powstaje w momencie wystąpienia zdarzenia powodującego powstanie tego obowiązku, ani kwestii odliczenia podatku naliczonego, a jedynie trybu rozliczenia nadwyżki podatku naliczonego nad należnym. Konkretyzacja nadwyżki, zgodnie z art. 10 ust. 2 ww. ustawy o VAT, następuje dopiero z chwilą złożenia deklaracji. Dlatego też nie można w tym przypadku mówić o "wstecznym działaniu" tego przepisu. Podobne działanie mają np. przepisy wprowadzające obowiązek zaliczenia zwrotu podatku na zaległe lub bieżące zobowiązania podatkowe. W tym też przypadku, stosuje się przepisy obowiązujące w chwili złożenia deklaracji, chyba że byłyby ustanowione przepisy przejściowe.

Ministerstwo Finansów zwróciło uwagę na przyczynę zmiany brzmienia zakwestionowanego przepisu. Opodatkowanie VAT jest opodatkowaniem działalności ukierunkowanej na osiąganie zysku, tak więc kwota podatku naliczonego tkwiąca w zakupach nie powinna co do zasady w pełnym okresie czasu przekroczyć równowartości 22% sprzedaży (netto) dokonywanej przez podatnika. Podatek zawarty w zakupach nie przekracza 22% wartości zakupionych towarów i usług (netto). Zakładając więc, że wartość nabytych towarów i usług będzie się równała wartości sprzedaży, to podatek należny od tej sprzedaży oraz zwroty należne podatnikowi, powinny się bilansować z podatnikiem zawartym w zakupach. Należy zaznaczyć, że koszty związane z nabyciem towarów i usług, będące źródłem podatku naliczonego, nie obejmują m.in. kosztów pracy. Tak więc trudno sobie wyobrazić, że przedsiębiorca nie osiąga w dłuższym okresie czasu obrotów pokrywających przynajmniej kosztów nabycia towarów i usług. Natomiast, jeżeli nadwyżka podatku naliczonego nad należnym uzasadniona była charakterem działalności, jej sezonowością lub nabyciem towarów i usług zaliczanych do środków trwałych, podatnik mógł otrzymać całość tej nadwyżki, również po zmianie przepisów wprowadzonych ww. ustawą z dnia 17 listopada 2000 r.

Ministerstwo Finansów zwróciło uwagę, że przepis art. 21 ust. 4 ustawy o VAT był wykorzystywany przez podatników, którzy dokonywali wyłącznie sprzedaży opodatkowanej stawką 22%, bez żadnego uzasadnienia, dla celów otrzymania bezpośredniego jej zwrotu. W tym celu np. dokonywali darowizny książki (opodatkowanej stawką 0%), mimo że ich działalność nie polegała na ich sprzedaży, i po trzech miesiącach (zgodnie z brzmieniem przepisu obowiązującego przed zmianą, ograniczenie zwrotu nie mogło być dokonane na okres dłuższy niż trzy miesiące) otrzymywali zwrot całej nadwyżki. Proceder ten nasilił się w roku 2000, kwoty zwracane podatnikom gwałtownie zaczęły rosnąć. Zaistniała więc konieczność pilnej zmiany tego przepisu. Wprowadzenie przepisów przejściowych umożliwiające rozliczenie nadwyżki podatku naliczonego nad należnym, wynikającym z deklaracji składanych po 31 grudnia 2000 r. za okresy wcześniejsze, powodowały dalszy ubytek dochodów budżetu państwa, co mogło grozić pogorszeniem sytuacji budżetowej państwa, brakiem środków na realizację przez Państwo zadań określonych Konstytucją. Kierując się więc interesem publicznym ustawodawca nie przewidział w tym zakresie przepisów przejściowych.

W toku prac Komisji Sejmu RP znajduje się rządowy projekt ustawy o podatku od wartości dodanej (VAT), który powinien być dostosowany do I, VI, VII i XIII Dyrektywy VAT Rady Europy.

Z wyrazami szacunku

Andrzej ZOLL